Framkvæmd laga, ekki síst lagaákvæða sem íþyngja borgurum, má ekki ganga lengra en orðalag þeirra gerir ráð fyrir. Það skiptir ekki máli þótt það sé erfitt fyrir skattyfirvöld að sanna með óyggjandi hætti að einstaklingum hafi hlotnast tiltekin gæði – slíkt réttlætir ekki að leggja öfuga sönnunarbyrði á skattborgara. Þá verður að gera kröfu um að rammi laga og reglna sé skýr og fyrirtækjaeigendur gangi að því vísu hverjar kröfur eru gerðar til þeirra að því er varðar skjölun og skráningu um notkun eigna fyrirtækisins.

Bréf frá skatti

Undanfarin ár hefur borið á fjölda mála sem hefjast á fyrirspurnarbréfi ríkisskattstjóra lítilla fyrirtækja með takmarkaðan fjölda starfsmanna, sem eru skráð eigendur fólksbifreiða. Hefur verið lagt fyrir eigendur, sem í flestum tilvikum eru einnig starfsmenn, að gera grein fyrir notkun bifreiðanna og upplýsa hvort starfsmenn, einkum þeir sjálfir, hafi haft bifreiðina til einkanota. Öll eiga þessi mál það sameiginlegt að þeir skattaðilar sem málin beinast gegn höfðu ekki minnsta grun um að þeim bæri hugsanlega persónuleg skylda til þess að greiða skatta af ætluðum bifreiðahlunnindum án þess að njóta þeirra í reynd, fyrir þær sakir einar að eiga lítið fyrirtæki sem var skráður eigandi bifreiðar til notkunar í starfsemi þess. Skyldi engan undra.

Í nær öllum þeim málum sem undirrituð hefur kynnt sér hafa þær skýringar verið veittar að bifreið sé einungis notuð í starfsemi viðkomandi félags, að reglur hafi gilt um bann við notkun bifreiðar í einkaerindum og að þeir eigendur sem fyrirspurnir beindust að hafi átt að minnsta kosti eina bifreið til persónulegra nota og því ekki haft þörf fyrir að nota bifreið í eigu fyrirtækis í einkaerindum. Þau mál sem hafa verið til lykta leidd á vettvangi ríkisskattstjóra og yfirskattanefnd eiga það sameiginlegt að þrátt fyrir skýringar hefur verið litið svo á að viðkomandi einstaklingar hafi haft bifreið fyrirtækja til umráða sem beri að telja til skattskyldra hlunninda.

Rökstuðningur fyrir þessari niðurstöðu er áhugaverður út frá sjónarhorni lögfræðinnar og kemur jafnvel spánskt fyrir sjónir. Sem dæmi má nefna nýjasta birta úrskurð yfirskattanefndar.

Saga úr daglega lífinu

Úrskurður 173/2025 varðaði félag sem hafði með höndum ferðaþjónustu. Komið höfðu fram upplýsingar frá eigendum um notkun bifreiðarinnar, auk yfirlýsinga sem staðfestar voru af öðru starfsfólki þess efnis að bann hafi verið við einkanotum. Eigendur félagsins voru auk þess skráðir eigendur annarrar bifreiðar sem notuð var í persónulegum erindagjörðum. Í úrskurði yfirskattanefndar segir:

„Af hálfu kæranda hafa engin gögn verið lögð fram sem sýna fram á að allur akstur bifreiðarinnar hafi verið í þágu M ehf. Hvað sem líður skýringum kæranda á notkun bifreiðarinnar í þágu félagsins, sem út af fyrir sig er ekki ástæða til að draga í efa, verður að byggja á því að kærandi hafi haft umráð bifreiðarinnar utan vinnutíma. Þá þykir kærandi ekki hafa varpað neinu ljósi á það hvernig banni við einkanotum bifreiðarinnar hafi verið fylgt eftir. Verður ekki annað ráðið en að í raun hafi kærendur sjálf haft ákvörðunarvald um afnot sín af bifreiðinni í einstökum tilfellum. Þá þykja skýringar kærenda varðandi eigin bifreiðaeign ekki hafa þýðingu við úrlausn málsins. Að því marki sem byggt er á því af hálfu kærenda að notkun bifreiðar í raun hafi þýðingu skal hér enn vísað til dóms Hæstaréttar Íslands í málinu nr. 356/1999 (H 2000:571), sbr. ennfremur dóm Hæstaréttar frá 24. september 2015 í máli nr. 49/2015, en í dómi þessum er tekið fram að með skattlagningu bifreiðahlunninda launamanns, sem nýtur ótakmarkaðra afnota af bifreið, sé verið að skattleggja umráðin sem slík og skipti ekki máli í því sambandi hversu mikið launþeginn nýtir sér umráðaréttinn. [undirstrikun höf.]“

Með öðrum orðum voru skýringar skattaðila á notkun bifreiðarinnar í starfsemi félagsins ekki dregnar í efa, ekki heldur sú staðreynd að bann hafi verið við einkanotkun bifreiðarinnar. Hins vegar vó sýnilega þyngra að engin gögn lágu fyrir sem sýndu fram á að allur akstur bifreiðarinnar hefði verið í þágu félagsins, auk þess sem ekki var varpað ljósi á það hvernig banni við einkanotum var framfylgt.

Möguleiki á notkun skattlagður

Sú regla virðist hafa mótast í framkvæmd að rétt þyki að skattleggja möguleikann á notkun bifreiðar félags í eigin þágu, óháð því hvort slík notkun á sér stað. Það er vandséð hvernig þessi framkvæmd samræmist þeirri meginreglu tekjuskattslaga að skattskyld séu þau gæði sem skattaðila hlotnast, samanber skýrt orðalag 1. mgr. 7. gr. tekjuskattslaga. Jafnframt er erfitt að fallast á að framkvæmdin samræmist að öllu leyti þeim áskilnaði skattframtals að eigendur og framkvæmdastjórar skuli teljast hafa full og ótakmörkuð afnot yfir bifreiðum sem þeim eru látnar í té og þeir hafa til einkaafnota, samanber orðalag í skattmati sem virðist fela í sér áskilnað um að viðkomandi einstaklingum hafi með aðgerðum verið látin bifreið í té af hálfu félagsins.

Jafnframt hefur það verið lagt í hendur skattaðila að sanna með óyggjandi hætti að þeir hafi ekki haft umráð bifreiðar í eigu fyrirtækis sem þeir eru í forsvari fyrir. Í þessu samhengi er áhugavert að sjá að í málum sem varða bifreiðahlunnindi er rökstuðningur skattyfirvalda fyrir niðurstöðum skattaðilum í óhag nánast samhljóða í öllum málum, óháð skýringum, framlögðum gögnum og málatilbúnaði viðkomandi aðila hverju sinni. Jafnvel í málum sem varða ólíka starfsemi, þar sem um ræðir ólíkar tegundir bifreiða eftir eðli starfseminnar, í einhverjum tilvikum sérstaklega útbúnar, er í engu tekið tillit til sjónarmiða skattaðila, þrátt fyrir að ekki þyki ástæða til að draga þær í efa, samanber framangreindan úrskurð yfirskattanefndar. Þvert gegn hinni almennu raunveruleikareglu skattaréttar virðist í þessum málum stuðst við þá löglíkindareglu að fyrst eigendur og framkvæmdastjórar fyrirtækja hafi stöðu sinnar vegna ákvörðunarvald um það hvort þeir noti bifreið fyrirtækis síns í einkaerindum, þá skuli þeir bera skattskyldu vegna ætlaðra ótakmarkaðra afnota af bifreiðinni, óháð því hvort slík afnot hafi í reynd verið fyrir hendi og sama hvað trúverðugum skýringum líður. Með öðrum orðum er öfugri sönnunarbyrði beitt gegn borgurum, sem nær ómögulegt er að axla svo að skattyfirvöldum þóknist. Engum leiðbeiningum er til að dreifa um það hvaða kröfur eru gerðar til sönnunar um þessi atriði og spurningunni um það hvað þurfi til að koma svo sönnun þyki fullnægjandi er ósvarað. Líklegasta svarið er að við þessar aðstæður séu ekki til þau gögn sem skattyfirvöld muni álíta fullnægjandi. Þess í stað eru viðkomandi skattaðilar látnir sæta refsikenndum viðurlögum, í formi álags, fyrir að hafa ekki talið fram til skatts gæði í formi hlunninda sem þeir ekki fengu, en höfðu þó að mati skattyfirvalda möguleikann á að njóta. Það liggur í augum uppi að þessi niðurstaða er gríðarlega íþyngjandi fyrir eigendur smárra og meðalstórra fyrirtækja sem sitja nú uppi um ókomna tíð með gríðarlega fjárhagslega áhættu af því einu að nauðsyn sé á notkun bifreiðar í starfsemi fyrirtækis þeirra. Skattinn skal greiða – sama hvort fuglinn sé einn í hendi eða tveir í skógi. 

Guðrún Lilja Sigurðardóttir lögmaður á LEX lögmannsstofu